修订租赁会计准则规范表外融资行为--会计学院

　　“现行的租赁会计准则在2008年爆发的国际金融危机中暴露出严重的局限性，庞大的表外融资行为被投资者所诟病。”近日，东北财经大学会计学院副院长孙光国在接受《中国会计报》记者采访时，针对ＩＡＳＢ（国际会计准则委员会）与ＦＡＳＢ（美国会计准则委员会）着手修订在承租人的会计处理中不再区分融资租赁和经营租赁会计准则时表示，如何全面公允透明地反映租赁业务的经济实质，把其产生的权利、义务可能带来的未来价值变化及走向充分地披露出来，以符合资产负债表的立法精神，应成为这次修订的重点所在。

　　修订对租赁业会产生影响但不会“致命”

　　东北财经大学会计学院会计系副主任崔刚告诉记者，按照当前的租赁会计准则，租赁应在租赁开始日被认定为两种类型之一，一类是融资租赁，另一类是经营租赁。分类的依据在于与租赁资产所有权有关的风险与报酬是否发生转移。

　　融资租赁，是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。现行会计准则给出了5条确认标准，符合其中任何之一即可判定为融资租赁。经营性租赁是指除融资租赁以外的其他租赁。站在承租人的角度，现行会计准则规定，融资租赁租入的资产才能进入承租人资产负债表，经营租赁租入的资产没有放在表内，而是在财务附注中体现。

　　正因为此，经营租赁成为国内外公司进行表外融资的一个重头戏，也是现行准则受人责备的一个重要原因。

　　崔刚反驳了会计准则修订对于刚刚走上正轨的中国融资租赁业来说几乎是“要命”的观点。他认为，“此次修订对租赁业肯定会产生一定影响，目前主要在于经营租赁负债的表内化处理，影响其财务结构，可能因此束缚了企业的借贷行为，但这种‘要命’的看法有些夸张，甚至不妨说是危言耸听。”崔刚表示，会计游戏规则的改变，并没有改变交易与事项的实质，会计上不再区分融资租赁与经营租赁，可能意味着经营租赁或融资租赁这个名词在会计上消失，但并不妨碍税法上、财务上、金融上乃至整个经济学世界继续“我行我素”地二分或者多分下去。比如，会计对工程建设领用自产产品按成本转账，税法却并不买会计的“账”而强硬地视同销售处理。当然如果税法等领域深受会计的影响或“左右”，而倾向于借鉴会计上的做法，经济后果可能会变得严重。

　　另外，承租人不再进行二分，并不妨碍出租人根据自身发展，开拓经营各种形式的租赁业务（其照旧可以被冠之为经营租赁、融资租赁、转租赁、杠杆租赁等名目），融资租赁业主要是出租人的事业，所开展的各项租赁业务只要是健康的，会计公允反映了这种健康模式的存在，并不会损害这种模式的健康，否则，这些租赁业务岂不成了“见光死”？这从某个侧面暴露出一些不公平现象存在（如分期付款销售与届满转移资产所有权的融资租赁，本质上并没有区别，但却承受不同的纳税负担）！

　　租赁资产使用权的公允价值评估成为焦点

　　孙光国认为，“现行的租赁会计准则可能造成同一租赁，对于租赁双方而言可能被划分为不同的租赁类型，如何准确地界定二者的界限在实务中有一定困难。”这也是ＩＡＳＢ和ＦＡＳＢ着手修订租赁会计准则的原因。

　　孙光国表示，所有租赁，不管是所谓的经营租赁还是融资租赁，对于租赁双方而言都形成了确定的权利和义务，只要符合最新资产和负债的定义，就应当予以表内确认。这一点主要是针对经营租赁而言的。融资租赁在修订之前已经做到了这一点。传统上的融资租赁和经营租赁从本质上讲是转移资产使用权的交易，即二者在本质上有相同之处，如果区别对待则失去了可比性，也在实务中留下盈余管理之机。表外业务的存在本身就是对会计的一种挑衅，也暴露出传统会计的局限性。

　　有人认为，承租人的会计处理合二为一，从表面看变得简单了，但由于较多地使用评估等手段，在实际操作中可能较为复杂，出租人的会计处理也会遇到新的麻烦。对此，孙光国表示，这种看法其实就是对任何公允价值运用所普遍存在的一种疑虑，换言之只要存在公允价值适用的地方，就几乎会有这种看法。当然租赁又具有一定特殊性。最典型的例子就是租赁资产使用权的公允价值如何评估，会成为一个焦点问题。根据修订意见，承租人在每个资产负债表日，应就其是否会行使租赁标的物资产的购买权（租赁资产所有权转移）重新评估，由重估引起的租金支付义务的改变应确认为资产使用权账面价值的调整。重估涉及多个因素，如利率（折现率）、未来期间和各个时期的现金流、概率等，复杂性、或然性以及由此引发的可操作性与可靠性显而易见。

　　就出租人而言，可能遇到的麻烦在于混合模式的运用：在租赁开始日，出租人应根据是否保留租赁期内或租赁期后与租赁资产相关的重大风险或报酬，确定采用履约义务法还是终止确认法。如果保留了与资产相关的重大风险和收益，应该按照履约义务法：出租的资产在报表上，收取资金的权利再确认一项资产，相应的，提供的服务、提供资产的义务确认一项负债。在中国，据悉普遍支持终止确认法，也是现行会计准则的做法。

　　孙光国认为仅仅采用终止确认法，的确不失为一种简便统一做法，并且已经为大家所喜闻乐见。

　　但这具有一刀切的性质，为利用租赁准则操纵损益提供一种可乘之机，履约义务法与新的会计准则制定所秉承的资产负债观相符，符合新准则的立法精神。毕竟会计上的资产与负债，具有丰富的蕴涵，其预测价值是与资本市场有效紧密联系在一起的。

　　导致租赁规模缩水

　　之前有专家担心，修订征求意见稿的执行，将按照购买和销售处理，同时把融资租赁割裂成两个交易，造成了操作难度和成本压力。崔刚却认为操作难度并没有加大，但隐性的成本压力有可能出现。

　　崔刚告诉记者，融资租赁在某种意义上就是货真价实的资产交换。他接触到这样一家外企，办公室电脑是从电脑公司租赁而来，租期5年，届满时缴纳名义购买价款1美元。试想这和电脑公司分期付款销售电脑有何区别？但在会计上这被认定为融资租赁！当然如果把电脑公司换为租赁公司，其形式上的隐蔽性增强，猫腻也会因此而存在。视同购买和销售可能既洞察其实质，会计处理也会因此变得简化和易于理解。

　　崔刚认为，如果征求意见稿最终得以通过并实施，租赁业可能会因为经营租赁负债的表内化而限制了企业的借贷行为等，导致租赁规模有一定的缩水，相关租赁公司的竞争力因此受到一定影响。至于财政部与税务总局正在研究考虑将租赁行业纳入到增值税征收范围的行业里，这应当说是在会计改革之前税收征纳上早就遇到的变相销售的租赁（如实质上可能是分期付款销售）的税收规避而产生的漏洞问题（一个征收营业税，一个征收增值税而导致的不公），而会计改革充其量提供了改革的契机。租赁行业会不会因此雪上加霜，应当根据具体的税收条款来具体测算，比如改征增值税的话，纳税人认定（一般纳税人或小规模纳税人）、税率的设计等将会影响其纳税负担的高低。

　　（来源：中国会计报  2011年02月18日）